法定审计是维护股东权益 保护债权人利益的利器
陈叔军
2022年12月30日中国人大网公布了《中华人民共和国公司法（修订草案二次审议稿）》征求意见稿（以下简称“公司法（二次审议稿）”），在一年后再次直接向社会公众征求意见。笔者作为注册会计师、正高级会计师、国家法律职业资格、税务师，长期为公司提供专业服务，特别是在服务于股东知情权案件和保护债权人利益案件中，深感公司法确立的股东知情权制度、保护债权人利益机制在司法实践中存在漏洞，在公司治理中应起到的作用还需要修订完善。趁此次公司法修订征求意见之际，在第一次征求意见提交个人意见的基础上，再次就股东知情权、债权人保护等制度如何完善提出自己的建议，以供立法者参考。
一、股东知情权、债权人保护、法定审计的基本情况
（一）股东知情权
1、股东知情权基本概念
股东知情权是一项信息索取权，为法律赋予股东通过查阅公司财务会计报告、会计账簿等有关公司经营决策、业务管理的相关资料以及询问与上述有关的问题，实现了解公司经营状况和公司高级管理人员的业务活动的权利。
在现行公司法中，有限公司股东知情权主要体现在第三十三条。一是绝对权。"股东有权查阅、复制公司章程、股东会会议记录、董事会会议决议、监事会会议决议和财务会计报告"。二是相对请求权。"股东可以要求查阅公司会计账簿"。但"公司有合理根据认为股东查阅会计账簿有不正当目的，可能损害公司合法利益的，可以拒绝提供查阅"。三是检查人选请求权。此权利现行公司法没有明确规定，但最高人民法院关于适用《中华人民共和国公司法》若干问题的规定（四）第十条二款规定，"股东依据人民法院生效判决查阅公司文件材料的，在该股东在场的情况下，可以由会计师、律师等依法或者依据执业行为规范负有保密义务的中介机构执业人员辅助进行"。
对于股份有限公司的股东知情权，现行公司法第九十七条规定，"股东有权查阅公司章程、股东名册、公司债券存根、股东大会会议记录、董事会会议决议、监事会会议决议、财务会计报告，对公司的经营提出建议或者质询"。相比较于有限公司股东知情权，其没有查阅公司会计账簿的权利，自然也没有了检查人选请求权利。
2、股东知情权诉讼
股东知情权并非能方便、自动行使，而需公司实际控制人、控股股东或者法定代表人同意且配合，其他股东方可行使。笔者曾多次被中小股东聘请，查阅公司会计账簿时遇到阻力而不能如意，其中包括著名的真功夫股东知情权案。因此，中小股东只能求助于法院，通过股东知情权诉讼，艰难行使股东知情权。根据笔者10日查阅中国裁判文书网，以“股东知情权”关键词搜索，得出34408篇法律文书。如考虑到案件上网率，估计全国股东知情权诉讼案件数量在十万乃至数十万。这么巨大的案件数量，严重浪费了宝贵的司法资源，同时破坏公司内部治理而阻碍经济发展。
即使进入法院诉讼的股东知情权案件，各地法院对是否允许复制会计账簿，是否允许查阅或复制会计凭证有不同的判决，影响了股东知情权诉讼的实际效果，社会对此评价不一。
目前流行的“对赌协议”也涉及到股东知情权的合理运用。“对赌协议”实质是投资方“懒政”而没有恰当参与到公司治理，接受投资方则不实或者无依据承诺，造成“商誉”估值变化而导致上市公司市值大起大落，严重地破坏经济稳定运行，也违背了公司股东承担有限责任的基石规定。无论是目标公司对赌，还是股东之间对赌，建议通过此次公司法修订予以立法禁止。目的是让投资方真正参与公司治理，而被投资方接受股东监督，股东共同承担经营风险，这才是公司健康运营的治理方式。
3、二次审议稿修订情况
二次审议稿对股东知情权作了大幅修改，应该说是回应了社会呼吁。第五十六条增加了有限责任公司查阅范围，把会计凭证纳入其中。同时第一百一十条对股份有限公司查阅作出了补充规定。
两个条款明确允许股东可以委托会计师事务所、律师事务所进行。
（二)债权人利益保护
债权人利益是一项财产索取权，因为民商事行为引起的，与公司发生特定的债权和债务法律关系，享有特定权利索取财产的自然人或者法人，获得其债权利益的保护方式。现行公司法、民法典均赋予保护债权人利益条款。现行公司法下可以归纳以下几种情况：
1、债权人利益保护范围
现行公司法第三条规定，公司以其全部财产对公司的债务承担责任。可见保护债权人利益的主体是公司，其数额就是公司的全部财产。
2、对债权人利益的延伸保护——股东滥用法人独立地位和有限责任现行公司法第二十条规定，公司股东滥用公司法人独立地位和股东有限责任，逃避债务，严重损害公司债权人利益的，应当对公司债务承担连带责任。
对于一人公司，现行公司法第六十三条要求股东证明公司财产独立于股东自己的财产,否则应对公司债务承担连带责任。
以上都属于刺破公司面纱，通过对公司法人人格进行否认，给与债务人一定救济权。
3、对债权人利益的延伸保护——清算责任
现行公司法第一百八十九条规定，清算组成员因故意或者重大过失给公司或者债权人造成损失的，应当承担赔偿责任。
4、对债权人利益的延伸保护——中介机构未勤勉尽责现行公司法第二百零七条规定，承担资产评估、验资或者验证的机构因其出具的评估结果、验资或者验证证明不实，给公司债权人造成损失的，除能够证明自己没有过错的外，在其评估或者证明不实的金额范围内承担赔偿责任。
5、二次审议稿修订情况
二次审议稿对原公司法下债权人利益保护条款都得到保留，并且增加了二项条款。
一是增加加速出资制度。第五十三条规定，公司不能清偿到期债务的,公司或者已到期债权的债权人有权要求已认缴出资但未届缴资期限的股东提前缴纳出资。二是增强了清算责任。第二百二十八条规定，清算义务人未及时履行清算义务,给公司或者债权人造成损失的,应当承担赔偿责任；第二百三十四条规定，清算组成员怠于履行清算职责,给公司造成损失的,应当承担赔偿责任。
（三）法定审计
1、法定审计基本概念
法定审计是指根据国家法律规定，必须执行的带有强制性的审计，一般是指注册会计师审计。
现行公司法第六十二条规定，“一人有限责任公司应当在每一会计年度终了时编制财务会计报告，并经会计师事务所审计”。第一百六十四条规定，“公司应当在每一会计年度终了时编制财务会计报告，并依法经会计师事务所审计”。
自2013年深圳开始商事登记制度改革，且很快在全国施行后，法定审计制度除了在特定行业（如上市公司及挂牌公司、国有企业、金融行业等）和专项领域（如高新技术企业评审、贷款审计等）执行，在其它行业和领域名存实亡。主要原因有二个方面。一是企业年检改为年度报告后，市场监督部门不再收取验资报告、审计报告，企业误以为取消了法定审计，因此不再聘请会计师事务所出具相关报告。实际上，公司法定审计基本制度并没有改变，市场监督部门仅仅是其中一个使用方，它不收取不代表其他各方不使用审计报告。二是在审计费用过低、审计行业市场秩序无序等多层因素制约下，审计报告普遍质量不高，流于形式的审计报告很难满足使用者的需要而被弃用。当然也产生了部分用户的高质量需求，只不过这部分需求数量已经比普遍的公司年度审计大大减少。
现行公司法第六十二条和第一百六十四条有细微差别，后者多了“依法”两个字。有意见认为，第六十二条是规定一人公司是强制审计，是绝对的。其他公司要依照“其他法律”（比如以前的外商投资法律、现行证券法）规定是否需要审计，是相对的。笔者不同意这个意见，理由是审计制度是公司治理的基本制度，当然首先应当在公司法中规定。其他法律，如证券法规定审计是特别法，对审计制度更予以细化规定。如果需要在其他法律中规定审计制度，那公司法这项规定就没有任何意义存在。但两者文字差别确实给了不同的理解空间，而且对审计时限没有作出规定。
2、法定审计在股东知情权、债权人利益保护中的作用
现代社会的发展得益于有组织的经济劳动，使社会生产力得到空前提高。其中，有限责任制度“是现代社会最伟大的独一无二的发现”。可见，保护股东知情权就是维护公司制的基石。股东知情权的核心内容，一是法律性文件，如公司章程、股东会会议记录、董事会会议决议、监事会会议决议等。二是财务会计资料。前者相对简单，实践中实际控制人阻挠较少。后者绝对复杂，实践中实际控制人配合的不多，大多需要通过法院诉讼解决（诉讼有利于实际控制人拖延时间，且成本极低）。司法实践中围绕股东知情权诉讼，大多是涉及财务会计资料。比如查阅时间、地点、范围，是否允许复制，是否允许会计师协助等。
正如前文所述，股东知情权一旦到了诉讼阶段，无论结果如何股东都是输家，更浪费司法资源。这一定要在日常经营中解决这个问题，而法定审计就是为这个制度设计，通过法定审计可以解决股东知情权，也可以有效避免股东权利的可能滥用。
一是落实法定审计制度。由于公司所有权与经营权分离，所有权中实际控制人掌握公司经营决策、业务管理资料，其他中小股东只能从公司法律性文件和财务会计资料了解公司情况。因此，公司法设立法定审计制度，为财务报表公允增信，满足未参与经营管理的中小股东了解公司经营状况的需要，减少公司股东知情权纷争。财务报表审计一般是受全体股东委托，公司股东有权从会计师事务所这个第三方专业服务机构获取审计报告，取得公司知情权中关键资料。同时，会计师事务所须对实际控制人、控股股东之外没有参与经营管理的股东承担法律责任，以约束其合法合规出具审计报告，提高公司财务会计信息的可信赖度。
二是强化对负债数额过大公司的信息公示责任。法定审计不仅仅是满足股东需要，也为政府部门、债务人了解公司信用提供了关键数据。因此，政府不能放弃监管责任，对负债数额过大的公司应该要求其在提交年度报告时，提交经审计后财务数据，以供相关方查阅（政府收集审计数据，不仅仅是为自己使用，更多的是作为具有公信力的平台，供各方使用）。比如对负债数额超过人民币1千万元以上的公司，强制其披露年度负债数额、资产负债率数据，让债权人评估其交易风险。
三是完善资本验资制度。公司实施注册资本认缴制度后，仅要求向社会公开募集股份的股款验资，验资范围过窄。实际上，目前出资的资产形式多样，包括货币、实物、知识产 权、土地使用权、股权、债权等，容易引发争议。建议对股份有限公司强制验资，把有限公司出资验资权交给股东，既不影响公司设立效率，也能有效解决可能的出资纠纷。另外，验资机构明确为会计师事务所，以便和注册会计师法衔接。
四是严格审计机构法律责任。法定审计机构应严格按照现行公司法第二百零七条、“公司法（二次送审稿）”第二百五十二条的规定，承担法律责任。
3、二次审议稿修订情况
二次审议稿增加了股东在股东知情权运用中，可以委托会计师事务所进行，删除了一人公司特殊审计规定，对原公司法下其他法定审计条款基本没有变化。
二、具体修订建议
1、完善法定审计制度
1）完善年度审计规定，减少股东知情权诉累
修订建议：发挥法定审计作用，可以充分减少股东知情权诉讼数量。建议删除公司法（二次送审稿）第二百零四条中“依法”二字，减少对法定审计范围的争议；增加审计时限规定，也有利于提高时效，减少股东知情权诉讼。同时不规定不审计的法律后果，让股东可以选择不经审计，直接通过法院解决知情权纠纷。
公司法（二次送审稿）第二百零四条修改为：“公司应当在每一会计年度终了时编制财务会计报告,并经会计师事务所审计。年度财务报告审计须在次年度完成。如有理由确需延长的，经股东会决议后，可以延长12个月。”
2）增加有限公司可以验资，股份公司强制验资规定
修订建议：在公司法（二次送审稿）第四十八条增加一款:“股东可以聘请会计师事务所验证其实缴资本。”
公司法（二次送审稿）第一百零一条修改为：“股份有限公司股款缴足后,应当经会计师事务所验资并出具证明。”
3）会计师事务所、律师事务所是执业机构，并非中介机构
无论是注册会计师法，还是律师法，都是把会计师事务所、律师事务所定义为执业机构。公司法突来一个中介机构定位，一是没有法律依据，二是把其混同于买卖经纪类公司，降低了两个执业机构的专业性。
修订建议：公司法（二次送审稿）第五十六条、第一百一十条删除“等中介机构”文字。
2、增加强制披露信息公示系统中负债及资产负债率指标及法律后果
目前金融、经济危机都是由债务危机引发，企业信用实质上是负债信用（包括表外负债）。因此强制公示公司债务、资产负债率尤为重要，如果负债达到一定数额，应当公布经审计的财务指标，提高数据可信度，有利于债权人评估其交易风险。
修订建议：公司法（二次送审稿）第四十条修改为：
公司应当按照规定通过统一的企业信息公示系统公示下列事项:
(一)有限责任公司股东认缴和实缴的出资额、出资时间、出资方式，股份有限公司发起人认购的股份数；
(二)负债（包括表外负债）超过1千万及以上的，经审计的负债数额和资产负债率财务指标。
(三)有限责任公司股东股权转让等股权变更信息；
(四)行政许可取得、变更、注销等信息；
(五)法律、行政法规规定的其他信息。
公司实际控制人、控股股东及签署财务会计报告的相关人员在公示负债不实金额范围内，对债务人承担连带责任。
3、增加溢价款范围
公司法（二次送审稿）第二百零九条仅把股份公司以超过股票票面金额的发行价格发行股份所得作为溢价款。实际上有限公司认缴股权也同样存在溢价款，并在税收政策引发歧视，导致税收政策只承认股份公司发行溢价，不公平增加有限公司溢价缴入股东的税负。
修订建议：公司法（二次送审稿）第二百零九条修改为：“公司以超过股票票面金额的发行价格发行股份所得的溢价款、发行无面额股所得股款未计入注册资本的金额和有限公司股东认缴股权的溢价款，以及国务院财政部门规定列入资本公积金的其他收入,应当列为公司资本公积金。”
4、禁止“对赌”条款
为了维护公司稳定运营，提高公司治理水平，应当禁止“对赌”条款。
修订建议：在公司法（二次审议稿）第二百零六条增加一款：“禁止股东及任何第三方为公司未来利润数额约定可变分摊、分配、补偿条款。”
